MVA-nyheter for fast eiendom

Nyhetsbrev Skatt & Avgift

I den senere tid er det avsagt flere dommer, og skattemyndighetene har avgitt uttalelser om merverdiavgift, som har til dels dramatisk betydning for aktørene i eiendomsbransjen. Nedenfor gir vi en kortfattet oversikt over de viktigste sakene i denne rekkefølgen:

  • Dramatisk momsendring ved overdragelse av utleiebygg under oppføring/rehabilitering
  • Skjerping av fradragsretten for prosjekteringskostnader ved overdragelse av utviklingsprosjekt
  • Momsbehandling av utleiers salg av tilleggstjenester til leietaker

Dramatisk momsendring ved overdragelse av utleiebygg under oppføring/rehabilitering

Virksomheter som leier ut fast eiendom kan på visse vilkår få fradragsført inngående avgift på oppføring, rehabilitering og drift av utleiebygget (frivillig registrering). Dersom et bygg under oppføring/rehabilitering blir overdratt til ny eier, utløses i utgangspunktet plikt for utleieren å tilbakeføre eller justere fradragsført inngående avgift. I praksis har man løst dette ved at kjøperen av bygget har overtatt tilbakeføringsplikten / justeringsplikten, slik at fradragsretten ikke har gått tapt.

I Skattedirektoratets fellesskriv av 6. februar 2015 gis det imidlertid nå en anvisning på en mer restriktiv regelfortolkning vedrørende fradragsretten for inngående avgift på slike byggetiltak. Uttalelsen innebærer at nye eier ikke får overta tilbakeføringsplikten/justeringsplikten, og bryter med tidligere praksis for slike situasjoner. Uttalelsen gjelder konkret fisjon, men vil også gjelde ved ordinære salg, fusjoner og ved omdanning.

Saken dreide seg om et eiendomsselskap som ønsket å utfisjonere sine ulike bygg i hvert sitt single-purpose-selskap i en periode hvor det pågikk byggearbeider i flere av byggene. Noen av leietakerne måtte flytte midlertidig ut av lokalene under rehabiliteringen, mens andre kunne fortsette å drive sin virksomhet fra de leide lokalene i rehabiliteringsperioden.

Skattedirektoratet legger i uttalelsen til grunn at hvorvidt leietakeren er til stede i lokalene under rehabiliteringen, eller om leietaker midlertidig må flytte ut, skal ha avgjørende betydning for fradragsretten for inngående merverdiavgift på rehabiliteringskostnadene.

Direktoratet oppsummerer sin nye fortolkning slik:
«For lokaler der en avgiftspliktig leietaker er til stede hele tiden mens byggetiltaket gjennomføres:

  • Selskapet har rett til å beholde fradraget for merverdiavgift på kostnader påløpt forut for fisjonsperioden, samt rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift i fisjonsperioden på byggekostnader relatert til vedlikeholdsarbeider (ikke kapitalvare).
  • Selskapet har rett til å beholde fradraget for merverdiavgift på kostnader påløpt forut for fisjonsperioden, samt rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift i fisjonsperioden på byggekostnadene som utgjør en kapitalvare, så fremt det på gjennomføringstidspunktet overføres tilbakeføringsplikt til de utfisjonerte selskapene.

For lokaler der det ikke er noen leietaker i lokalene mens byggetiltak utføres, men hvor selskapet har inngått leiekontrakt for lokalene med en leietaker som omfattes av selskapets frivillige registrering:

  • Selskapet har ikke rett til å beholde fradraget for merverdiavgift på kostnader påløpt forut for fisjonsperioden, og har ikke rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift i fisjonsperioden på byggekostnader relatert til vedlikeholdsarbeider (ikke kapitalvare).
  • Selskapet har ikke rett til å beholde fradraget for merverdiavgift på kostnader påløpt forut for fisjonsperioden, og ikke rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift i fisjonsperioden på byggekostnadene som utgjør en kapitalvare. Selskapets tilbakeføringsplikt kan ikke overtas, men de utfisjonerte selskapene kan få overført rett til å justere ikke fradragsført inngående avgift på byggetiltak som utgjør en kapitalvare.»

Direktoratet peker på at fradragsretten til den frivillig registrerte utleieren var betinget av at man rent faktisk kommer i gang med utleievirksomheten. Direktoratet legger til grunn at når leiekontrakter var inngått, foreligger det en indikasjon eller antagelse om at bygget vil bli tatt i bruk i avgiftspliktig virksomhet selv om leietakeren ikke fysisk er tilstede i bygget under byggetiltaket Skattedirektoratet legger til grunn at denne antagelsen blir brutt på tidspunktet for vedtakelse av fisjonen, slik at fradragsretten går tapt.

Følgende eksempel kan illustrere de økonomiske effektene av direktoratets fortolkning:

A AS eier et utleiebygg og er frivillig registrert. Bygget er under rehabilitering. Kostnadene til rehabiliteringen vil utgjøre MNOK 50 inkl. merverdiavgift. Av disse MNOK 50 utgjør fradragsberettiget inngående avgift MNOK 10. La oss anta at fordelingen mellom vedlikehold og påkostning er omtrent lik. Inngående avgift på MNOK 5 er derfor antatt å gjelde vedlikehold, og MNOK 5 er antatt å gjelde påkostning. Leietakeren er midlertidig flyttet ut mens rehabiliteringen pågår, og skal flytte inn igjen straks arbeidene er ferdigstilt. Underveis i byggeperioden bestemmer A AS at bygget skal utfisjoneres i et single-purpose-selskap – B AS.

Skattedirektoratets fortolkning medfører at A AS må tilbakeføre all inngående avgift knyttet til vedlikehold (MNOK 5) idet det ikke lenger er tillatt å overføre tilbakeføringsplikten til B AS. For så vidt gjelder påkostningene (MNOK 5), må også disse tilbakeføres. Grunnen til dette er at justeringsreglene ikke starter å løpe før byggetiltaket er ferdigstilt. Her aksepterer imidlertid Skattedirektoratet at B AS kan overta justeringsretten fra A AS. B AS kan dermed fradragsføre påkostningene på MNOK 5 over 10 år gjennom justeringsreglene med 1/10 pr. år. Nåverdien av dette er imidlertid atskillig lavere enn verdien av et direkte fradrag i byggeperioden, og vil dessuten kunne skape likviditetsutfordringer.

Det kan reises spørsmål ved om Skattedirektoratets innføring av skille mellom utleide arealer som faktisk er i bruk og utleide arealer hvor leietaker ikke er fysisk tilstede, er korrekt. Som følge av Skattedirektoratets regelfortolkning må en nå imidlertid være svært forsiktig med å fisjonere ut bygg som er under oppføring/rehabilitering, og uttalelsen vil kunne medfør at planlagte og forretningsmessige fornuftige transaksjoner må utsettes. Dersom man gjennomfører transaksjonen på feil tidspunkt eller på feil måte, risikerer man at måtte tilbakeføre fradragsført inngående merverdiavgift. Avgiftsreglene vil derfor nå være helt avgjørende for valg av tidspunkt for gjennomføring av transaksjonen.

Skjerping av mva-fradrag for prosjekteringskostnader

Høyesterett avsa 12. desember 2014 dom i saken om Kulturhuset Mandal.
Saken gjaldt kostnader i forbindelse med såkalt «myk infrastruktur» og overtagelse av justeringsrett «Myk infrastruktur» er tjenester som knytter seg til et byggetiltak, men som ikke gjelder fysiske byggearbeider. Slike tjenester vil typisk være ulike konsulenttjenester knyttet til prosjekteringen og planleggingen av et byggeprosjekt, for eksempel arkitekt- og advokattjenester

Mandal kommune hadde et heleid datterselskap som eide ei tomt. Datterselskapet sto for prosjektering av et nytt kommunalt kulturhus på denne tomta. Selskapet pådro seg ikke ubetydelige kostnader til arkitekter, ingeniører etc. Tomta og utviklingsprosjektet ble deretter overdratt til kommunen. Partene inngikk avtale om overtagelse av justeringsrett, og kommunen krevde momsrefusjon fra staten på MNOK 5.

Det er kun såkalte kapitalvarer som kan være gjenstand for avtale om overtagelse av justeringsrett, og spørsmålet for Høyesterett var om myk infrastruktur var å anse som kapitalvare. Dersom svaret var ja kunne Mandal kommune overta justeringsretten. Dersom svaret var nei, kunne Mandal kommune ikke overta justeringsretten og fradragsretten på anskaffelser til myk infrastruktur ville dermed være tapt.

Høyesterett la til grunn at tjenester som knytter seg til et planlagt byggetiltak, men som ikke gjelder fysiske byggearbeider isolert sett ikke kan etablere en kapitalvare.

Dommen innebærer bl.a. at retten til justering av inngående avgift på et prosjekt
hvor det bare er påløpt prosjekteringskostnader som ikke knytter seg til fysiske byggearbeider, ikke kan overføres til den nye eieren. Virkningen er at merverdiavgiften blir en endelig kostnad fordi den ikke kan fradragsføres (justeres) hos den nye eieren.

Ved overdragelse av prosjekter i tidlig fase/utviklingsprosjekter må derfor ulike alternativer vurderes dersom man ønsker å beholde avgiftsfradraget.

Momsbehandling av utleiers salg av tilleggstjenester til leietaker

Borgarting lagmannsrett avsa den 1. desember 2014 dom i saken om Telenor Eiendom Holding AS. Saken gjelder spørsmålet om Telenor kunne oppkreve moms av tilleggstjenester som Telenor leverte og fakturerte leietakeren i tillegg til selve husleien når selve husleien ikke var belastet med moms.

Tilleggstjenestene besto av blant annet adgangskontroll, renhold, posttjenester og frankeringstjenester, resepsjons- og vektertjenester.

Avgiftsmyndighetene anførte at tilleggstjenestene måtte anses levert «som ledd i utleien». Ettersom husleien ikke var momset, skulle følgelig tilleggstjenestene heller ikke vært momset. Avgiftsmyndighetene mente derfor å ha et krav mot Telenor på tilbakebetaling av tidligere fradragsført inngående avgift i tilknytning tilleggstjenestene i størrelsesorden MNOK 8.

Telenor anførte at de måtte behandles på samme måte som såkalte driftsselskap dvs. selskap som ikke leier ut lokaler, men påtar seg å levere tilleggstjenestene. Tilleggstjenestene leveres da i tilknytning til de leide lokalene, men ikke «som ledd i utleien». Ved isolert salg av denne type tjenester fra et driftsselskap, skal tjenestene momses, og driftsselskapet har full fradragsrett for inngående merverdiavgift på tjenestene.

Retten var ikke enig med Telenor og uttalte at det dreier seg om:

«…ytelser som har karakter av tillegg til hovedytelsen og som ikke har selvstendig interesse for kontraktsmotparten uten hovedytelsen».

Lagmannsretten la til grunn at hovedytelsen var utleie av lokaler hvor det ikke ble beregnet moms av husleien. Avgiftsbehandlingen av tilleggstjenestene måtte derfor følge avgiftsbehandlingen av utleien av lokalene.

Dommen er anket.

Vår avdeling for Skatt & Avgift består av 4 erfarne partnere.
Nyhetsbrevet gir generell informasjon om ulike juridiske problemstillinger, og det er ikke ment som erstatning for konkret rådgivning om hvilke disposisjoner du kan eller bør foreta. Ta gjerne kontakt med våre skatte- og avgiftsadvokater dersom du har konkrete problemstillinger du trenger juridisk bistand til.

Kategori
nyheter
Krediteringer

WEINSTOCK VIA PIXABAY.CC0.